Fiscalidad de las personas físicas no residentes (sin establecimiento permanente) en España en relación a rendimientos y ganancias procedentes de la propiedad y transmisión de bienes inmuebles situados en España.

[CONCEPTO DE NO RESIDENTE. RENTAS OBTENIDAS EN TERRITORIO ESPAÑOL]

La normativa no tiene una definición de NO RESIDENTE ya que remite, en el caso de personas físicas en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del IRPF para residentes que establece lo siguiente:

Una persona física es residente en territorio español cuando se da cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que esté más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar el período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente demuestre su residencia fiscal en otro país.

El supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la administración tributaria podrá exigir que se demuestre la permanencia en éste durante 183 días al año natural.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan del contribuyente.

En sentido contrario, una persona física tendrá la consideración de NO RESIDENTE en España cuando no concurran ninguna de las circunstancias previamente indicadas.

Una persona física será residente o no residente durante todo el año natural ya que el cambio de residencia no supone la interrupción del período impositivo.

Son sujetos pasivos de El IRNR aquellas personas que no sean residentes y que obtengan rentas en territorio español.

En principio, los rendimientos derivados de bienes inmuebles situados en territorio español y los incrementos de patrimonio derivados de la transmisión de bienes inmuebles situados en territorio español se consideren obtenidos en territorio español.

Una persona que no sea residente fiscal en España y sea propietario de cualquier inmueble urbano situado en territorio nacional, estará sometida a:

-el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, regulado por el RDL 5/2004, de 5 de marzo.

-El Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real, regulando por la Ley 19/1991 de 6 de junio. Debe tenerse en cuenta que a partir de 1-1-2008, el Impuesto sobre Patrimonio estuvo bonificado al 100% por el artículo tercero de la Ley 4/2008 de 23 de diciembre, que modifica el artículo 33 de la Ley 19/1991, y que, posteriormente, se ha recuperado temporalmente para los ejercicios 2011 a 2020 por medio del RD 13/2011 de 16 de septiembre y definitivamente a partir del ejercicio 2021 por derogación del anterior.

-un Tributo de carácter local, del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

[NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN FISCAL (N.I.E.)]

En España cada persona tiene asignado un número de identificación fiscal, que debe consignar en las declaraciones de impuestos y en las comunicaciones que dirige a la Administración Tributaria. En general, tratándose de personas de nacionalidad española, el NIF es el número de su Documento Nacional de Identidad (DNI) y, tratándose de personas de nacionalidad extranjera, el NIF es el Número personal de Identificación de Extranjeros (NIE), que se obtenga en la Dirección General de la Policía o en la Embajada o Consulado Español del país de origen o residencia.

[REPRESENTANTE]

Referente a personas físicas, existe obligación de nombrar representante en los siguientes casos:

a) Cuando se disponga de un establecimiento permanente en España,

b) En general, cuando se realicen en España actividades o explotaciones económicas sin establecimiento permanente, y siempre que la base imponible sea la diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos de personal, de aprovisionamientos y de suministros.

c) Cuando, debido a la cuantía y características de la renta obtenida en territorio español, sea requerido por la administración tributaria.

[DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE, TIPO DE GRAVAMEN]

Base imponible.
Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos será la cuantía íntegra devengada sin deducción de ningún gasto.

Los residentes en otro Estado Miembro de la Unión Europea y para devengos desde 1 de enero de 2015, en un Estado del Espacio Europeo con el que exista un efectivo intercambio de infirmación tributaria, podrán deducir, en caso de personas físicas, los gastos previstos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España.

En las ganancias patrimoniales, vendrá determinada por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición.

Tipo de gravamen.
Los tipos impositivos previstos en la normativa interna española aplicables a rendimientos e incrementos procedentes de la propiedad o transmisión de bienes inmuebles son las siguientes:

a) Con carácter general, el 24%, para residentes en la UE, Islandia y Noruega, el 19%.

b) Si se trata de ganancias patrimoniales, el 19%.

El devengo del impuesto se produce en el momento en que se entiende obtenida la lava, y el principio general es el de la exigibilidad. Cuando se trate de rendimientos de bienes inmuebles de uso propio, las rentas imputadas se devengan el último día del año natural. En el caso de incrementos de ganancias patrimoniales, éste se devengará cuando se produzca la alteración patrimonial.

[TRIBUTACIÓN DE LOS BIENES INMUEBLES UBICADOS EN ESPAÑA QUE LOS PROPIETARIOS SON PERSONAS FÍSICAS NO RESIDENTES]

a) Inmuebles arrendados, de uso propio y desocupados: La tributación dependerá de si el bien inmueble está arrendado o no:

1.En el caso de que el inmueble sea alquilado, con carácter general, la base imponible será el importe íntegro que por todos los conceptos reciba del arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Si el inmueble sólo está arrendado una parte del año se deberá calcular la base imponible según se indica en el párrafo anterior y por el plazo del alquiler. Por restante período no alquilado deberá hacer la imputación inmobiliaria de acuerdo con el punto 2 siguiente.

No obstante, los contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE, para la determinación de la base imponible de los inmuebles alquilados podrán deducir los gastos previstos en la ley de IRPF (LL. 35/2006 de 28 de noviembre), siempre que acredite que están relacionadas directamente con los rendimientos obtenidos en España. Cuando se deduzcan gastos deberá acreditar y acompañar certificación de residencia fiscal en el Estado miembro de la UE correspondiente.

De la base imponible obtenida deberá tributar al tipo impositivo de gravamen general.

2.Si el inmueble no está alquilado (se utiliza por el propietario o está desocupado), para devengos posteriores a 1 de enero de 2015, se estimará como rendimiento el 2% del valor catastral y sobre esta base se aplicará el tipo de gravamen general del 24%, y para residentes en la UE, Islandia y Noruega, el 19%. En caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados y hayan entrado en vigor en el período impositivo, o en el plazo de 10 períodos impositivos anteriores, el rendimiento estimado será del 1,1%.

El devengo se produce el último día del año natural.

b) En caso de que se transmita el inmueble:
Con carácter general, los incrementos de patrimonio obtenidos por no residentes sin EP se determinarán por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición. Para calcular estos valores se deberá tener en cuenta, entre otras, las siguientes reglas:

En el valor de adquisición se incluirán los gastos (registro, notario) y los tributos (IVA, Transmisión Patrimoniales ...) satisfechos por el adquirente.

El valor de adquisición se minorará con el importe de las amortizaciones reglamentariamente practicadas (si la finca ha sido alquilada) debidamente actualizados y computando en todo caso la amortización mínima.

El valor de transmisión se minorará por los gastos y tributos inherentes a la transmisión que han sido por cuenta del vendedor.

La diferencia entre estos dos valores determinará la ganancia patrimonial, sujeto a tributación, sobre el que se aplicará el tipo de gravamen del 19%.

[APLICACIÓN DE LOS PORCENTAJES REDUCTORES PREVISTOS EN LA DISPOSICIÓN TRANSITORIA NOVENA. NUEVO SISTEMA]

Se introduce un nuevo régimen transitorio para aquellos ganancias patrimoniales generadas por bienes adquiridos antes del 31-12-1994.

La nueva normativa mantiene la aplicación de estos coeficientes, pero establece un nuevo sistema de cálculo, sometiendo a tributación, aquella parte de la ganancia generada a partir del 20 de enero de 2006

Concretamente cuando se obtenga una ganancia patrimonial se deberá distinguir la parte del beneficio:

- Generado antes del 19 de enero de 2006.
- Generado a partir del 20 de enero de 2006.

Se entiende que la ganancia se ha obtenido de forma lineal en el tiempo, es decir, que se considera que cada día del año se ha generado el mismo beneficio. Así pues, dividiendo la ganancia por el número de días transcurridos entre la fecha de compra y la fecha de venta, obtendremos el beneficio por día.

La ganancia generada con anterioridad a 19 de enero de 2006 tendrá derecho a los coeficientes de abatimiento, mientras que en la parte de la ganancia generada a partir del 20 de enero no serán de aplicación.

Habrá que calcular el valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales a los que, les sea de aplicación el mismo régimen transitorio, transmitidos desde 1 de enero de 2015 hasta la fecha de transmisión del elemento patrimonial (Cuando este resultado sea superior a 400.000 €, no se aplicará reducción).

[RETENCIONES A CUENTA DEL IRPF QUE DEBEN soportar las PERSONAS FÍSICAS NO RESIDENTES]

a) Retención por alquiler de locales.

Tal como se ha indicado anteriormente, los rendimientos satisfechos a un no residente en concepto de alquiler de local de negocio están sujetos a tributación del IRNR, al tipo general del 24%, y cuando se trata de residentes en la UE, Islandia y Noruega del 19% a partir de el ejercicio 2016. La retención aplicable a este tipo de rendimientos, será igual al tipo impositivo que tributa En el caso de que se practique la retención, el no residente minorará de su cuota íntegra la retención soportada.

b) Retención cuando se adquiera un inmueble a un no residente.

El adquirente de un bien inmueble propiedad de un no residente sin EP, está obligado a retener e ingresar el 3% de la contraprestación acordada, en concepto de pago a cuenta del impuesto correspondiente al no residente. El ingreso debe efectuarse en el plazo de un mes desde la fecha de transmisión y mediante el modelo 211. No obstante, el adquirente no estará obligado a practicar retención e ingresos del 3% en los siguientes casos:

1. Cuando el transmisor acredite su sujeción por obligación personal mediante certificación expedida por un órgano competente de la Agencia Tributaria.

2. Cuando los bienes inmuebles se aporten en la constitución o aumento sobre el capital de sociedades residentes en territorio español.

Devolución del exceso retenido:

En el caso de la retención practicada sea superior a la cuota a ingresar, se tendrá derecho a la devolución del exceso retenido. El procedimiento de devolución se inicia con la presentación del modelo de declaración 210 ante la Delegación o Administración que corresponda a la ubicación del inmueble transmitida. La devolución se efectúa mediante transferencia bancaria a la cuenta que se indique en la declaración. El titular de la cuenta será el propio sujeto pasivo o su representante, si bien cuando se trate del representante deberá estar facultado expresamente en el documento acreditativo de la representación para recibir la devolución. En el caso de que no tenga cuenta abierta en España podrá solicitar la devolución mediante cheque. Se adjuntará siempre a la declaración 210 el ejemplar "para el no residente" del modelo 211 mediante el que se ingresó la retención.

La Administración vendrá obligada a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación del modelo 210. Si la liquidación provisional no se práctica en el referido plazo, la Administración Tributaria procederá a devolver de oficio el exceso sobre la cuota objeto de autoliquidación. Transcurridos los seis meses citados sin que se haya ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración aplicará a la cantidad pendiente de devolución el correspondiente interés de demora.

[IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO]

El Impuesto sobre el Patrimonio regulado por la Ley 19/1991 de 6 de junio.

Los no residentes deben efectuar declaración por este Impuesto, por el patrimonio situado en territorio español que posean el 31 de diciembre de cada año, y con un mínimo exento de 700.000,00 € (aunque cada comunidad autónoma tiene competencias para modificar estos límites). Cataluña ha fijado el límite exento 500.000,00€. El plazo de presentación de esta declaración es entre los meses de mayo y junio del año natural inmediato siguiente al que se refiere la declaración, y la presentación es obligatoriamente telemática.

Valor:

Los inmuebles urbanos se incluyen en la declaración tomando como valor de los mismos el mayor de los tres siguientes:

- El valor catastral que figura en el recibo anual del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
- El precio o valor de adquisición.
- El comprobante por la Administración, si se ha efectuado una comprobación de valor a efectos de otros tributos.

Esta cantidad constituye la base imponible y liquidable del Impuesto, siempre que sobre el inmueble no haya deudas u otras cargas. La cuota del impuesto se calcula aplicando a esta base la escala de gravamen que se apruebe para el año correspondiente.

[TRIBUTOS LOCALES]

A) Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI).
Se trata de un impuesto local, es decir, exigido por los Ayuntamientos, que deben pagar los propietarios de bienes inmuebles. Todos los bienes inmuebles de cada municipio están incluidos en un censo y tienen asignado un valor (valor catastral). Desde el valor catastral y aplicando el tipo de gravamen que establezca el Ayuntamiento, se obtiene el importe a pagar. La forma de pago es anual, por cada inmueble incluido en el censo, y se emite un recibo para efectuar el pago del Impuesto. El plazo para pagar varía en cada municipio.

B) Impuesto sobre Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana (Plus valía Municipal).
Se trata de otro impuesto municipal de establecimiento voluntario para los Ayuntamientos, y graba la obtención de un teórico incremento de valor experimento para los terrenos urbanos. Se devenga a la fecha de transmisión del inmueble. En las transmisiones onerosas de inmuebles, si el contribuyente es persona física no residente, recibe la condición de sujeto pasivo sustituto la persona física o jurídica que adquiere el bien inmueble.